El recién año 2020 y ahora el 2021, nos ha dejado cambios sin precedente debido al COVID 19, nos hemos tenido que adaptar a una serie de cambios personales y sociales que nunca nos hubiesemos imaginado. De igual manera, en esta coyuntura, a nivel de cumplimiento de obligaciones tributarias hemos tenido una serie de variaciones, que a todos nos está costando adaptarnos a todas las innovaciones, pero bueno tendremos que hacerlo bajo pena de incurrir en sanciones administrativas o penales desde el punto de vista fiscal; bajo esta óptica es importante definir cuando nos encontramos ante un delito tributario.
En primera instancia, no podemos perder de vista que la legislación tributaria tiene como finalidad la creación, modificación, extinción de tributos, exoneración, administración y cobro de los mismos, así como la fiscalización requerida, de manera tal que se puedan satisfacer las necesidades del Estado y sus instituciones; por lo que a nuestro juicio, éste tipo de legislación no tiene como objeto primario, la sanción al contribuyente, consecuentemente no se persigue en sí mismo castigos pecuniarios o privativos de libertad a los obligados tributarios. Sin embargo, no hay duda que deben dirigirse esfuerzos a la recolección de tributos y para ello se utilizan las sanciones tributarias, de manera tal, que se le permita al Estado, obtener esos recursos, cuando los obligados no cumplen voluntariamente con el pago de esos tributos. Prueba fehaciente de que el fin principal del Estado, no es la sanción por sí misma, lo constituye la excusa legal absolutoria, indicada en el artículo 92 del Código de Normas y procedimientos tributarios, que “Se considerará excusa legal absolutoria el hecho de que el sujeto repare su incumplimiento, sin que medie requerimiento ni actuación de la Administración Tributaria para obtener la reparación.” Por lo que el sujeto pasivo puede reparar el daño sin que se le procese penalmente, porque puede reponer el daño causado con dinero, claro está, siempre que realice esa reparación sin que hubiese sido advertido por la administración tributaria.
Ahora bien; en nuestro ordenamiento jurídico, los delitos tributarios, están regulados en el Código de Normas y Procedimientos Tributarios específicamente en el Título lll “Hechos Ilícitos tributarios”. Conforme al artículo Artículo 65.- Los hechos ilícitos tributarios se clasifican en (i) infracciones administrativas y (ii) delitos tributarios.
La Administración Tributaria será el órgano competente para imponer las sanciones por infracciones administrativas, que consistirán básicamente en multas y cierre de negocios. Mientras que al Ministerio Público y al Poder Judicial le corresponderá conocer de los delitos tributarios por medio de los Órganos designados para tal efecto, cuyas sanciones en caso de encontrar responsabilidad, serán penas privativas de libertad y adicionalmente el pago de los montos dejados de percibir por la Administración Tributaria.
En el supuesto de infracciones administrativas, podemos citar por ejemplo el artículo 78.- Omisión de la declaración de inscripción, modificación o desinscripción; artículo 79.- Omisión de la presentación de las declaraciones tributarias, artículo 80.- Morosidad en el pago del tributo determinado por la Administración Tributaria, así como la omisión de emitir facturas. Por otra parte, cuando hablamos de Delitos Tributarios, normalmente tendemos a pensar en la Evasión Fiscal, sin embargo existen diversos delitos, que castigan no solo a los sujetos obligados, sino que también a los funcionarios públicos relacionados con actividades de la Administración Tributaria, en donde podemos mencionar, el artículo 95.- Manejo indebido de sistemas de información, que indica en lo que interesa: Será sancionado con pena de tres a cinco años de prisión, quien, sin autorización de la autoridad competente, se apodere, utilice, copie, destruya, inutilice, altere, conserve o transfiera, por cualquier medio, un sistema de información o base de datos o la información contenida en ellos, utilizados por la Administración Tributaria y siempre que no hayan sido declarados de uso público, mediante resolución. Artículo 96.- Facilitación del código y la clave de acceso, que reza, Será sancionado con prisión de tres a cinco años, quien facilite su código y clave de acceso, asignados para ingresar a los sistemas de información tributarios, para que otra persona los use. Artículo 98 bis.—Responsabilidad penal del funcionario público por acción u omisión culposa. Será sancionado con prisión de uno a tres años y con inhabilitación de diez a veinte años para ejercer cargos y empleos públicos, el servidor público que por imprudencia, negligencia o descuido inexcusable en el ejercicio de sus funciones, posibilite o favorezca en cualquier forma, el incumplimiento de las obligaciones tributarias, o entorpezca las investigaciones en torno a dicho incumplimiento.
No obstante, lo indicado, no hay duda, que el delito tributario que ocupa más la atención de los administrados, es el “Artículo 92.- Fraude a la Hacienda Pública: El que, por acción u omisión, defraude a la Hacienda Pública con el propósito de obtener, para sí o para un tercero, un beneficio patrimonial, evadiendo el pago de tributos, cantidades retenidas o que se hayan debido retener, o ingresos a cuenta de retribuciones en especie u obteniendo indebidamente devoluciones o disfrutando beneficios fiscales de la misma forma, siempre que la cuantía de la cuota defraudada, el importe no ingresado de las retenciones o los ingresos a cuenta o de las devoluciones o los beneficios fiscales indebidamente obtenidos o disfrutados exceda de quinientos salarios base, será castigado con la pena de prisión de cinco a diez años.
Como se puede observar, éste es un delito, que contiene una serie acciones, susceptibles de ser consideras como delictivas, claro debe tomarse en cuenta algunos aspectos de relevancia: 1) que el monto de quinientos salarios base que se considerará condición objetiva de punibilidad, debe relacionarse a lo indicado en el artículo 2 de la Ley No. 7337 que refiere: La denominación “salario base”, (…), corresponde al monto equivalente al salario base mensual del “Oficinista 1″ que aparece en la relación de puestos de la Ley de Presupuesto Ordinario de la República, aprobada en el mes de noviembre anterior a la fecha de consumación del delito.
Conforme a lo anterior, el salario base establecido en año (2021) es de ¢462,200.00, lo cual se traduce en que las acciones descritas en el referido tipo penal, para que sean investigadas como tales, la evasión debe superar el monto de 231.100.000 (doscientos treinta y un millones cien mil colones exactos). 2) Otro aspecto de relevancia y que siempre genera duda, es que ese monto, no debe incluir intereses, multas, ni cualquier otro recargos de carácter sancionador, aspecto que ha sido muy discutido, pues algunos consideran que este delito tributario debería ser modificado a efectos de que más infractores puedan ser llevados a las vías represivas penales ante sus actuaciones evasivas, argumento que no compartimos, pues al final de cuentas, lo relevante no es la sanción penal, sino la posibilidad de utilizar los mecanismos existentes y que puedan ser creados para aumentar la recaudación fiscal, dejando la vía penal como último recurso.